6.1 Modification de convention comptable
Les conventions comptables comprennent les principes particuliers et les méthodes d’application particulières de ces principes, adoptés pour la préparation des états financiers.
- Exemple du principe comptable à l’égard des immobilisations :
- Comptabilisation au coût à titre d’actifs non financiers et amortissement sur leur durée de vie utile.
- Exemple de méthode d’application du principe de l’amortissement :
- La méthode d’amortissement linéaire.
Une modification de convention comptable est un passage d’un principe comptable ou d’une méthode d’application particulière à un autre. Les modifications comptables des établissements sont généralement recommandées par le ministère de la Santé et des Services sociaux (MSSS).
Une modification de convention comptable peut avoir un effet immédiat et/ou potentiel, soit sur les résultats de l’exercice en cours, soit sur les postes Surplus (Déficit) cumulé ou Actifs financiers nets (Dette nette), soit sur tout autre poste des états financiers.
Trois raisons justifient une modification de convention comptable :
- Pour se conformer à une nouvelle norme comptable pour le secteur public :
Par exemple, lorsque le MSSS a demandé en 2012-2013 aux établissements du RSSS de respecter la norme révisée SP 3410 Paiements de transfert applicable aux exercices ouverts à compter du 1er avril 2012, ces derniers se sont conformés à une nouvelle norme puisqu’ils l’ont appliquée dans l’exercice de son entrée en vigueur.
La nouvelle convention comptable est alors appliquée prospectivement ou rétroactivement avec retraitement des exercices antérieurs, selon les directives du
MSSS.
Généralement, le CCSP indique le traitement à appliquer dans la nouvelle norme comptable qui entre en vigueur. Ce traitement a alors préséance sur les dispositions du chapitre SP 2120 du Manuel de comptabilité de CPA Canada pour le secteur public (Manuel du secteur public).
- Pour appliquer pour la première fois une nouvelle norme comptable pour le secteur
public :
Cette raison se rapproche sensiblement de la précédente, à l’exception du fait que les directives et les recommandations appliquées pour la première fois existaient déjà mais n’avaient jamais été mises en application auparavant.
Par exemple, lorsque le MSSS a introduit le modèle de présentation des états financiers basé sur le concept de dette dans le rapport financier annuel AS-471 en 2011-2012, les entités du RSSS ont appliqué pour une première fois la norme comptable SP 1200 Présentation des états financiers qui était déjà en vigueur, au moment de l’adoption des normes comptables canadiennes pour le secteur public sans la section SP 4200 applicable aux OSBL par le RSSS en 2010-2011.
La nouvelle convention comptable est alors appliquée prospectivement ou rétroactivement avec retraitement des exercices antérieurs, selon les directives du
MSSS.
- Pour améliorer la présentation aux états financiers lorsqu’il existe une possibilité de choix entre plusieurs principes comptables admissibles ou méthodes adéquates de les appliquer :
Par exemple, le MSSS demande aux établissements de ne plus appliquer la méthode d’amortissement linéaire pour déterminer la charge annuelle d’amortissement d’une certaine catégorie d’immobilisations puisqu’elle ne semble pas refléter adéquatement leur usure. L’adoption d’une nouvelle méthode d’amortissement aurait pour but d’améliorer la présentation de l’information.
La modification est appliquée rétroactivement avec retraitement des exercices antérieurs, sauf si les données financières nécessaires ne peuvent être établies au prix d’un effort raisonnable selon les directives du MSSS.
Prendre note qu’une modification de convention comptable ne doit jamais être réalisée dans le but d’améliorer la situation financière ou les résultats de l’exercice.
Généralement, une modification de convention comptable est appliquée rétroactivement avec retraitement des exercices antérieurs.
Il faut distinguer une modification de convention comptable d’un reclassement de postes dans les états financiers qui donne lieu à une nouvelle présentation à la suite d’un changement dans une répartition ou un regroupement. Les données comparatives de l’exercice précédent sont donc retraitées pour les rendre conformes à une nouvelle présentation adoptée pour l’exercice en cours, ce qui facilite grandement la comparaison. Généralement, les reclassements de postes n’ont aucun impact sur le surplus ou déficit de l’exercice.
Par exemple, si le MSSS décidait d’inclure le passif au titre des sites contaminés dans le poste Autres créditeurs et autres charges au lieu de les présenter dans un poste distinct à l’état de la situation financière, les établissements du RSSS devraient donc retraiter les données comparatives de l’exercice antérieur pour reproduire cette nouvelle présentation. Cette modification serait un reclassement de postes, étant un nouveau regroupement qui n’affecterait que la présentation aux états financiers. Il ne s’agirait donc pas d’une modification de convention comptable.
Prendre note que les modifications de conventions comptables ne comprennent pas :
- L’adoption d’une nouvelle convention comptable ou le remplacement d’une convention existante à l’égard d’un événement ou d’une opération qui se distingue nettement des événements et des opérations antérieurs;
- L’adoption d’une nouvelle convention comptable pour comptabiliser et présenter des opérations qui surviennent pour la première fois ou qui n’avaient qu’une incidence négligeable auparavant.
6.2 Révision d’estimation comptable
Une estimation comptable correspond à l’action de déterminer approximativement la valeur d’un bien ou d’une dette, ou les montants attribués à certains postes des états financiers.
Exemples de postes pouvant faire l’objet d’une estimation comptable :
- Toutes les provisions en général, telles la provision pour créances douteuses, la provision à payer pour les congés de maladie et de vacances, la provision pour congé parental, la provision pour assurance-salaire;
- Les coûts estimés reliés au passif au titre des sites contaminés;
- La subvention à recevoir – réforme comptable;
- La durée de vie utile ainsi que la valeur résiduelle d’un bien amortissable.
Une révision d’une estimation comptable consiste à modifier une estimation établie antérieurement, en se basant sur les résultats probables d’événements futurs. Elle résulte donc de renseignements supplémentaires, de faits nouveaux ou d’une expérience accrue. Elle fait appel au jugement du préparateur des états financiers.
Par exemple, selon la politique de capitalisation des immobilisations, la durée de vie des biens de la catégorie Matériel roulant est estimée à cinq (5) ans. Or, si une analyse de la flotte de véhicules automobiles démontre ultérieurement que le matériel roulant est hors d’usage après trois années d’utilisation, il y aurait lieu de procéder à une révision de l’estimation de leur durée de vie utile.
Une révision d’estimation comptable doit être appliquée prospectivement. Aucun redressement cumulatif représentant l’impact de cette modification comptable sur les exercices antérieurs ne doit être comptabilisé, car les données antérieures ont été correctement estimées selon l’information fiable disponible. L’application prospective permet alors de faire ressortir l’impact du fait nouveau, du renseignement supplémentaire ou de l’expérience acquise.
Il faut distinguer une révision d’estimation comptable d’une modification de convention comptable; dans les cas où il est difficile de déterminer s’il s’agit d’une modification de convention comptable ou d’une révision d’estimation comptable, il est préférable de considérer l’opération comme une révision d’estimations comptables. L’exercice du jugement professionnel est donc toujours requis.
Par exemple, un établissement capitalise les frais relatifs à un projet de développement informatique. Cependant, au cours d’un exercice, certaines informations indiquent que les avantages futurs attendus du projet risquent fort bien de ne jamais se matérialiser. La capitalisation des coûts doit alors cesser et ceux inscrits aux immobilisations doivent être passés aux charges de l’exercice. Puisque cette modification comptable est liée au processus permanent d’obtention de renseignements additionnels, il s’agit d’une révision d’estimation comptable.
6.3 Correction d’erreur importante dans les états financiers des exercices antérieurs
Une erreur importante est une faute volontaire ou non, qui nuit à la fidélité des états financiers. Elle peut être attribuable à plusieurs raisons :
- Un calcul mathématique erroné, par exemple, une addition au lieu d’une soustraction de la valeur de récupération dans le calcul de l’assiette d’amortissement d’un bien;
- Une écriture erronée, par exemple, l’imputation du coût d’un bien amortissable dans une mauvaise catégorie d’immobilisations;
- Une mauvaise interprétation ou présentation de certains renseignements, par exemple, l’imputation du coût de travaux d’entretien dans les immobilisations plutôt que dans les charges;
- Une omission de considérer certains renseignements disponibles, par exemple, l’omission de considérer la valeur de récupération dans le calcul de l’assiette d’amortissement;
- Une mauvaise application d’un principe comptable, par exemple, l’utilisation d’un taux d’amortissement erroné;
- Une application non appropriée d’un principe comptable, par exemple, l’amortissement d’un bien dont le coût est inférieur au seuil de capitalisation qui aurait plutôt dû être imputé aux charges;
- Un détournement de biens.
Une correction d’erreur est une rectification des états financiers afin d’en rétablir la fidélité.
Une erreur importante doit être corrigée de façon rétroactive avec retraitement des états financiers. Les informations comparatives doivent être retraitées, à moins qu’il ne s’avère impossible de le faire. Il faut souligner que ces situations ne se produisent que très rarement.
La correction d’une erreur non importante n’est pas expressément interdite, mais cette opération n’est pas essentielle car elle n’apporte aucune plus-value à la fiabilité de l’information déjà publiée.
Il faut distinguer une correction d’erreur importante d’une révision d’estimation comptable. Dans ce dernier cas, un événement subséquent vient infirmer ou contredire une estimation qui avait été faite dans le cadre du processus de comptabilisation normal. Une correction d’erreur importante est une opération rare et inhabituelle.
Les directives énoncées précédemment à l’égard des types de modifications comptables et leur traitement sont présentées de façon sommaire dans le tableau 1D.2 – Modifications comptables et traitements.